电子商务C2C模式下税收征管问题研究

摘　要：电子商务税收的监管问题越来越引起人们的重视。相较于B2B和B2C模式已相对的有法可依的现状，C2C模式下的税收征管问题显得更为严重。本文针对电子商务C2C模式的税收监管问题，围绕围绕是否应当对C2C模式下的交易行为征税，及征税的难点展开论述，并提出针对性的解决路径。

关键词：C2C、税收征管、税籍登记。
随着互联网的飞速发展，电子商务这种有别于传统商务形式的新型商务方式也越来越深入人们的日常生活，针对电子商务产生的税收征管问题也日益引起人们的重视。从2007年全国首例网络交易偷税案“彤彤屋” 案到2011年武汉市国税局开出的国内首张个人网店税单，围绕电子商务征税产生的争议不断，而随着淘宝网等大型C2C网站的发展，C2C模式下的税收征管问题显得尤为突出。
　　一、C2C模式税收征管的必要性
　　根据交易双方主体的不同，可以将网络销售分为三种形式：B2B（Business To Business）模式，指企业与企业之间的交易；B2C（Business To Consumer）模式，指企业与个人之间的交易；C2C（Consumer To Consumer）模式，指个人与个人之间的交易。在C2C模式下，仅存在个人与个人之间的交易，企业只是交易平台的提供者，而不实际上参与双方的交易活动，如淘宝网就是典型的C2C模式交易平台。这也使得C2C模式下的税收征管问题相较于至少有一方交易主体是企业的模式更为复杂。
　　从横向比较来看，B2B模式和B2C模式下的交易行为需要纳税已经毋庸置疑，也得到了法院判例的支持。1普通交易行为依照有关法律的规定需要纳税更是无疑问。如果C2C模式下的交易行为是特例，就意味着C2C模式下的纳税人与其他交易模式下的纳税人应当存在着足以使得法律区别对待的差异，否则就是有违税收平等和公平原则。而从负担能力来看，尤其是经济负担能力，C2C模式下的纳税人并没处于值得法律对其优待的地位。因为电子商务和传统形式的商务从本质上讲只是交易方式的不同而已，在经济效果上并无明显的差异。2电子商务之所以发展的这么迅速，很大原因是成本节省上的优势。与传统商务相比，电子商务在场所、人员和资金上的要求甚至更低。如果说个人同企业相比，经济负担能力还是有区别的话，C2C模式下的纳税人可以与同样是个人经营的个体工商户进行比较，而后者是要依法纳税的。从纵向比较来看，同传统的交易行为一样，C2C模式下的交易人的经济负担能力也有差异。有年赚百万甚至更多的皇冠卖家，也有勉强糊口的小本经营。但这种纵向上的差异并不是导致C2C享有免税特权的理由，只是纳税起征点和等级税率等的划分等立法技术上的问题。
　　二、C2C模式税收征管的难点及其解决
　　对一种经济行为是否需要征税，除了考虑必要性之外，还必须考虑可行性，否则会给立法和执法造成困扰。本文将结合C2C模式的特点，针对税收的要素进行具体的分析论证。
　　1、规范工商登记制度以解决纳税主体的不确定。
　　C2C模式下的交易主体不确定，直接的后果是纳税主体不确定。现行税法规定的纳税人是指工商行政管理机关批准登记的有一定的财产和资金及固定的生产经营场所，能独立核算，并能承担民事责任的法人或自然人。3而电子商务中的交易则是通过互联网完成的，交易双方并不一定需要经过工商登记，税务登记更是无从谈起。这一点在B2B模式、B2C模式中还比较容易得到解决，因为企业的登记注册还有法可依。但是在C2C模式中，由于交易双方都是个人，是否需要经过工商登记并完成税务登记就无法律的明文规定了。尽管国家已经在酝酿相关登记制度，但目前并无法律成果。国家工商行政管理总局在2010年出台的第49号令《网络商品交易及有关服务行为管理暂行办法》第十条中规定：“已经工商行政管理部门登记注册并领取营业执照的法人、其他经济组织或者个体工商户，通过网络从事商品交易及有关服务行为的，应当在其网站主页面或者从事经营活动的网页醒目位置公开营业执照登载的信息或者其营业执照的电子链接标识。通过网络从事商品交易及有关服务行为的自然人，应当向提供网络交易平台服务的经营者提出申请，提交其姓名和地址等真实身份信息。具备登记注册条件的，依法办理工商登记注册。”从该条的规定来看，国家工商总局在办法中明确的区分了法人和自然人卖家。法人在经营时被要求提供营业登记执照，也就意味着必须登记方可从事网络商品交易。而自然人则只是称“具备登记注册条件的，依法办理工商登记注册”，这一缺乏“应当”等修饰的规定意味着目前法律只要求从事网络商品交易的自然人实行实名制而不强制登记。这一点从淘宝网的开店流程仅对实名认证做了要求上得到了印证。纳税主体的这种不确定性使得向C2C模式下的交易行为人征税变得困难，结果是即使有法可依，也会无处执法。要解决这一问题，必须从税籍登记入手。在我国，税籍登记是与工商登记密切相关的。现状是，大量的C2C模式的交易法律法规只要求实行实名制，而无规定强制登记。在C2C 模式下的交易中，销售方或服务提供商可分为两类：第一类是个体工商户，第二类是临时经营户。根据《税务登记管理办法》，第一类的个人商户一般都持有工商部门发放的营业执照，都需要办理税务登记；而第二类商户是不需办理税务登记的。税法规定，第一类商户的经营收入需申报纳税，起征点为每月5000元的经营收入。而对临时经营户，若是个人寄卖或拍卖旧物品的，无需申报纳税；若寄卖或拍卖的物品不是旧货，那么临时经营户也需要办理临时税务登记（不发税务登记证件），并且申报纳税。对于第二类商户经营的物品是否判定为旧物品需要进行鉴定，该鉴定应由纳税人提出申请，由税务部门负责。4健全的税籍登记制度不仅有利于确定纳税主体，也有利于根据登记地确定税收管辖机关。但鉴于不是所有人都符合纳税申报的条件，所以首先要完善的应当是工商登记制度。而网店的强制登记北京也已有先例。北京市工商局在2008年出台的《关于贯彻落实<北京市信息化促进条例>加强电子商务监督管理的意见》（京工商发〔2008〕86号）中规定凡是以营利目的利用互联网从事电子商务经营活动的主体，均应依法登记注册。5
　　2、完善征税手段解决税基的不确定。
　　传统税收征管的重点是纸面单证，税务机关依照这些纸面单证确定计税依据。C2C模式交易的无纸化使得税务机关的传统计税方式将无从下手。就连美国这样 拥有庞大复杂、严密的税法的国家，也无规定通过电子邮件和电话购物是否征税，而因此造成的损失达每年4亿美元。6在武汉市国税局开出国内首张个人网店税单后，国税局在接受记者调查时，仅仅用“多方销售的数据显示，该店2010年销售额超过1亿元”，7并据此开出了430万的包含增值税、企业所得税、滞纳金在内的巨额税单。从武汉市国税局的解释来看，很难评价其计算是否合法，至少仅凭销售额一项，是无法计算出增值税和企业所得税的。要求C2C模式下的交易人强制登记的另一优点是根据相关法律，进行登记的有关单位和个人必须依法对其账簿和凭证进行管理。由于C2C模式的交易几乎都通过互联网完成，因此税务机关如果仅仅通过传统的纸质账目无法很好地实现监管的目的，必须完善征税方法，引进无纸化记账和电子报表、电子发票等征税手段。《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第二十四条已经对运用计算机记账做了相关规定，因此无纸化办公并不是完整报表的障碍，这也为税务机关计算应征税额提供了依据。而要这些征税手段的改进不仅需要税法的完善，也需要相关法律如会计、发票等相关法律法规的完善与配合。同时在C2C模式中，中间企业并不直接参与交易活动，而是只给交易双方提供平台。考虑到企业的这一优势，可以适当的规定交易平台的协助责任。尤其是目前账簿制度不完善，计税难的现状下，要计算C2C模式中交易人的交易额，可以考虑参考在支付宝等支付工具上的交易额、网站信用评级等因素，而这就需要其他主体如交易平台提供方、支付平台提供方的协助。
　　3、修改相关法律条文解决纳税客体的多样化。
　　纳税客体对税收征管的影响主要是税种的确定。C2C模式下的交易内容呈现多样化的趋势，且不限于有形之物，互联网数字化的特点使得商品交易的形式由有形变为无形。而现有的法律对于这种新型的商品形式并无相应的规定。税收法定主义作为税法的基本原则，既是税收立法的原理，也是解释和适用税收的基本原理。从现有的法律规定来看，无论是增值税、营业税还是其他相关的税种，都无明确将C2C模式下的交易纳入征管范围。出于税收法定主义的考虑，如果要对C2C模式下的交易行为征税，必须首先对现有的法律进行修订，以期实现有法可依。以增值税为例，《中华人民共和国增值税暂行条例》第一条明确规定：“在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。”而《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二条则明确指出：“条例第一条所称货物，是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。”尽管增值税的纳税人包括了在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，但是本条款对于纳税客体的限制实际上将C2C模式下非有形动产的交易排除在外，因此可以考虑扩大本条中的对货物的定义范围，而将数字化形式存在的无形电子商务客体也纳入条文之中。
　　4、制定修改相关法律条文以明确征税权。
　　自然人从事网络商品销售不强制登记导致纳税人的不确定，从而导致征税机关的征税权也不确定，而互联网突破时空和地域限制的特点也使得在电子商务的税收管辖权上更易产生冲突。而C2C模式对于场所也无限制，使得税收管辖权的确定成为疑问。纳税客体的多样化也使得税种出于不确定中，这给实行分税制的国家比如我国再次带来难题，比如是属于国税局还是地税局管辖，是属于哪个地区税务机关管辖等。为明确征税权，首先要借助税基登记制度，同时通过相关立法的修改明确C2C电子商务模式这一经济行为所涉及的税种，再根据相关税种的具体法律规定来决定征税权的归属。
　　尽管C2C电子商务模式征税面临重重困难，但借助现有法律的修改与完善以及相关先进征税手段的引入，难点是可以逐步解决的。而对其征税也符合税收平等与税收公平原则，有利于增加财政收入，实现税收这一宏观调控手段的作用。
　　
　　
　　
拟发：《现代经济信息》、
作者：王龑（yan，上龙下天）华、性别：女、学校：上海交通大学、年级：法学硕士研究生二年级、学院：凯原法学院、学历：硕士研究生、专业：法学、研究方向：经济法学、
1 包蹇：《人民日报：网络交易纳税并非无法可依》，载。最后访问日期：2012年8月20日。
2 《淘宝网五皇冠卖家一年赚百万》，载。最后访问日期：2012年8月20日。
3 秦成德主编，苏静、吕西萍副主编：《电子商务法律与实务》，人民邮电出版社2008年版，第248页。
4 刘芳、萧平：《谈我国电子商务的税源户监控》，载《财会月刊》2009年6月中旬，第24页。
5 《关于贯彻落实<北京市信息化促进条例>加强电子商务监督管理的意见》，载。最后访问日期：2012年8月20日。
6 秦成德主编，苏静、吕西萍副主编：《电子商务法律与实务》，人民邮电出版社2008年版，第249页。
7 《武汉首向个人网店征税淘宝女装店要交税430万》，载。最后访问日期：2012年8月20日。