中国特色的会计与国际会计协调

　　会计总是处于一定的社会经济环境之中，不可避免地受所处的社会、政治、经济、文化环境的影响和制约。不同社会发展阶段，使得不同阶段的会计有着不同的特征；不同国家的法律环境和文化环境，也使得不同国家的会计有着不同的特点，会计也只有适应其所处的社会经济环境，并为其所处的社会经济环境服务，才能得以存在发展。正是由于各国会计所处的社会经济环境的差异，导致在国际会计上形成了诸如政府主导型、企业主导型等不同的会计模式。

　　会计作为一个信息系统，为了服务于处于一定社会经济环境之下的经济主体，其具体目标是通过会计核算反映和监督经济主体的经济活动，为经济主体实现其目标，为会计信息使用者提供所需要的财务信息是其必然结果。

　　伴随着国际经济往来和经济合作的持续增加，世界经济全球化，一体化的格局的初步确立，会计信息使用者也发生了巨大变化，产生了对会计提供的会计信息质量、所依据的基本理论、所采用的基本方法趋同的要求。如何建立完善的会计理论与法规体系，以实现即对本国企业生产经营进行有效监督，又能有效地适应国际间经济交往的需要至关重要。本文就中国特色的会计与国际会计协调有关的几个问题作以下分析探讨：

　　1.我国的会计环境

　　会计环境指会计赖以存在的社会政治、经济、法律、教育、和文化等方面形成的特定氛围。在和平与发展成为主题的今天，我国会计的环境处于较大的变动之中。日益宽松的政治环境，逐渐完善的法律体系，改革、开放带来的经济稳定增长，持续进步的教育环境以及潜移默化的文化环境等等，共同为我国会计的发展创造了前所未有的条件，也提出了种种新的问题和挑战。

　　1.1 会计的政治和法律环境

　　我国是社会主义国家，从计划经济向社会主义市场经济过渡的过程中，我国人民取得了辉煌的成绩。据有关部门统计，改革开放以来，全国人大及其常务委员会制定颁布了200多项法律。其中，涉及经济和改革开放的法律约占三分之二’包括《企业破产法》、《公司法》、《经济合同法》、《票据法》、《担保法》、《商业银行法》、《中外合资企业所得税法》、《个人所得税法》、《会计法》《注册会计师法》等等。《证券法》也已于1998年底正式发布。进人1999年，国家又颁布了若干新的涉及经济的法律，都为会计处理的规范化提供了便利，为使会计工作尽快走上法制的轨道提供了必要条件，使会计核算和报告有了更为直接的法律制约和保证，从而可以期望企业财务信息的加工和提供以及验证更为严谨和规范。

　　但是，受几千年来的封建社会的影响，也由于传统的计划经济的制约，应当承认，目前在守法、法律责任认定和执法力度诸方面仍然存在较多的问题。使法律应有的地位、应该发挥的作用大打折扣，政府在经济生活中仍然起重要作用，致使市场的作用也没有充分发挥出来。这也许是形成会计中国特色的最主要因素。

　　1.2会计的经济环境

　　自党的十一届三中全会以来，我国的经济领域发生了深刻的变化。在邓小平理论的指导下建立了社会主义市场经济体制。市场组织迅速发展，并在经济生活中发挥着重要作用。与此同时，数以万计的中介机构使得市场力量可以协调有效地发挥作用。各种不同经济成份在竞争中竞相发展，国家宏观调控也在税收、融资等方面创造了公平竞争的环境。以建立现代企业制度为核心的国有企业经济体制改革，已经收到了一定的成效，企业的经营机制正在发生积极的变化。我国的上市公司发展很快，目前，上市公司已经达1000多家。此外，我国还有一批公司成功地在香港、纽约和东京等地的证券交易所上市。外商投资企业发展迅速，个体、私营经济也发展较快，到1998年底，个体、私营经济已达1001万户，其纳税总额巳达700.7亿元。

　　应当承认，我国资本市场还存在较大不足，主要体现在我们的上市公司绝大多数为国有企业改制而成，国有资产占控股地位或主导地位。不仅如此，我国的资本市场尚处在初步发展阶段，规模不大，相当一部分投资者缺乏理性，市场融资功能不足，缺乏足够的资源配置引导能力。特定的资本市场的主体及发展状况，导致我国的会计信息具体目标模糊不清。市场主体经济成份的多样化使竞争有失公平，从而影响了会计人员的执业水准。

　　1.3会计的教育环境

　　一个国家的教育发展水平对会计实务、会计理论有着十分重要的影响。可以认为，教育水平决定和影响着会计工作水平、会计在发展经济中的作用。在教育水平较低的国家，会计人员就没有必要采用复杂的方法和技术以及编制高水平财务报告；在教育水平较高的国家，社会对财务信息比较关心，自然要求提供髙质量的信息，也促进了会计水平的提髙，会计人员素质较高会采用比较复杂的会计方法和技术，财务报告制度和报告形式也会相对完善，建立健全的管理或控制制度也相对容易。

　　改革开放以来，我国会计教育发展很快。75%以上的全日制普通高等学校中，设有会计学专业。大部分的成人高校都设置了会计学专业。据统计全国普通高校和成人高校在校生总计560多万人，而会计学专业在校生人数就有53万人。与此同时，高层次的会计学历教育发展也较快，后续教育（各种专题性培训班、注册会计师后续教育研讨班、研究生课程进修班、单科课程进修学习，以及会计员、助理会计师、会计师等会计职业资格考前准备及其辅导工作、企业财务经理以及总会计师研讨班等）也构成了我国会计教育的一个重要方面。目前，在广播电视教育广泛普及的同时，随着电子计算机网络的建立和发展，会计学网络教学也在探索和试验之中。

　　但是，我国的会计教育水平和世界发达国家相比还存在差距，据专家测算，一个受过良好高等教育的人，在校所获知识只占所需掌握知识的10%左右，而其余90%的知识需要在工作中不断学习和更新。财政部1998年1月发布的《会计人员继续教育暂行规定》，规定从7月1日开始在全国范围内试行会计人员继续教育制度，目前仍处在逐步规范中。而且从总体来看，我国目前高层次、高素质会计人员仍很缺乏，会计人员的知识更新还不能满足市场经济发展的要求。

　　1.4会计的社会文化环境

　　社会文化环境，是指社会环境中的文化、民俗风尚和观念等方面，这些方面影响到会计实务。

　　改革开放以来，中国传统文化和理念受到西方文化的强烈冲击。一味强调集体主义极易导致个人的主观能动性受限；片面崇尚勤俭美德所致的消费心理不能与现代化产业结构调整以及社会经济发展的需要相适应。而崇尚个人主义的西方文化和拜金主义思潮严重地侵蚀着中华优秀传统文化，以致在会计核算和揭示方面的机会主义倾向、令人发指的败德现象甚至违法行为有日趋严重的势头。作为大量依赖会计人员的职业判断，依存于外部评价和检验的财务会计，不可避免地受到社会文化变迁的深刻影响，会计作假现象不胜枚举D

　　从以上的分析可见，我国会计环境正处于一个非常的发展时期。它是以中国特定的政治、法律、经济、文化为背景，体现中国特色，从而有别于他国的会计环境。这种会计环境促使我们对会计理念、技术和方法应该有一个全新的认识，尤其对会计实务规范相互矛盾和未尽完善之处有充分的了解，对当前会计信息陈报的特点和问题有较为准确的把握，提高会计规范工作的效率和效果，推进财务信息的正确加工、公允陈报和客观、公正的鉴证，为财务信息使用者准确理解和有效利用财务信息提供条件，并促进会计整体功能的全面开发和利用。形成适合中国国情的，有助于更好发挥会计作用的中国特色的会计理论。这意味着我们不能把中国现阶段会计理论中落后于西方发达国家、特别是不适合市场经济的部分也作为中国特色的会计理论。

　　2.统一企业会计制度现时的选择

　　从事会计工作，不论是从事会计实务还是会计研究工作，不能离开一国的会计环境，不能脱离为经济发展服务这一宗旨。一国的经济发展情况构成了会计工作的大环境。离开这一大环境来讨论会计实务和会计理论研究是脱离实际的做法。

　　选择具体会计准则，还是统一《企业会计制度》？应该考虑在中国的具体环境下是否切实可行。现有的行业会计制度只是完成了形式上的初步统一，在具体内容上还存在很多不同之处，现存的差别仍然是我国当前诸如企业兼并、合并会计报表、公司制改造、资产重组等业务的障碍。进一步说，即使所有企业都采用统一的会计制度，行业经营管理的特征也不会随制度的统一而消失。因此，在统一企业会计制度之下留有“接口”，以真正使会计制度在会计报表环节统驭所有企业，以带有各行业特征的核算规则协调各行业之间的差异，将是较为理想的选择。我们应就此而看到，会计信息的社会化是市场经济对企业统一会计信息的要求，表现为企业之间的会计信息一致可比；但是，行业经营管理的特征又要求会计信息在社会一致可比的前提下充分反映各行业之间的特征，以加强企业的内部管理。这样的矛盾对我们提出了要求：会计信息的可比性应体现在企业的对外报告会计方面，在这方面确实要求会计求同存异，尽可能趋于一致；而利用会计进行企业的价值管理，对企业进行有效控制，则需要保留会计的行业特征，因此仍需要会计立足于行业基础之上。所以，以会计制度的方式统一报告口径、以行业规则的方式保存行业差别，形成有合有分、分合适度的会计核算体系，符合我国的现有状况。更重要的是这样格局下的会计不仅能够完成会计信息的一致可比，而且能在企业内部管理、行业管理方面发挥作用，因此也就成了一把“双刃剑”。这应当是有我国特色会计的重要体现。

　　资本市场是市场体系的核心，公平和效率是发展和完善资本市场的基本原则，资本市场的顺利运作和健康发展有赖于财务会计及其信息披露的质量。因此，建立和发展财务会计实务规范始终是各实行市场经济国家会计准则制定者工作的主旨。资本市场全球化巳经成为不争的事实。因此，会计的国际协调得到日益广泛的关注和来自绝大多数国家以及有关国际性组织的推动，国际会计准则也得到日益广泛的认可和来自国际资本市场的强有力的支持。而我国目前的资本市场并不发达，与适用统一具体会计准则还有一定差距。所以，选择统一《企业会计制度》是符合我国会计环境的。

　　3.《企业会计制度》能否实现与国际会计惯例的协调

　　3.1 什么是国际会计惯例，如何借鉴国际会计惯例

　　通常所称国际会计惯例，是指国际会计准则以及一些发达国家如美国、英国、日本、法国、德国、加拿大、澳大利亚等国的会计规范，有时也经常参照我国香港特别行政区和台湾省的标准。其中：美国、加拿大、英国及英联邦国家，他们的法体属于海洋法系，其会计管理体制和会计准则与我国差别较大；法国、德国、日本等大陆法系国家的会计标准，因此这些国家的会计标准与我国比较接近。

　　我国现行《企业会计制度》在借鉴国际会计惯例的过程中，更多地参考法国、德国、日本等大陆法系国家的会计标准，它是否与我国实行社会主义市场经济相悖？能否与国际会计惯例有效协调？

　　3.2 现行《企业会计制度》在若干重要问题上作了哪些调整

　　(1) 《企业会计制度》，从统一会计标准和会计政策的角度出发，促进企业公平竞争和建立现代企业制度，为企业自主经营创造条件。

　　(2) 贯彻国际通行的稳健主义会计原则。受传统计划经济的影响，企业产、供、销均受国家计划控制，资金由国家按计划下拨无偿使用，企业效率低下，报喜不报忧。改革开放以来，企业成为市场主体，但转轨过缓，配套法规不健全，导致不少企业存在资产不实、利润虚假，大量不良资产长期得不到处理，会计信息严重失真。例如，存货严重积压，变现能力差，存货的市价已经低于账面价值，但在资产负债表上仍然反映其成本而没有反映可变现净值；再如，由于技术进步，原有设备已经被淘汰或长期闲置不用，这些被淘汰或长期闲置不用的设备已不能给企业带来经济利益，但仍作为企业的资产反映在会计报表中，造成企业虚增资产，虚增利润等等。《企业会计制度》根据会计稳健原则的要求，对会计要素进行了重新定义，对那些不符合资产的定义、不符合会计要素确认和计量的内容进行了全面的修改，规定企业对不实资产必须提取减值准备，包括坏账准备、存货跌价准备、短期投资跌价准备、长期投资减值准备、委托贷款减值准备、固定资产减值准备、在建工程减值准备、无形资产减值准备等。从会计制度规范的角度，努力解决企业的虚盈实亏、短期行为和会计信息失真等问题，促使企业卸掉包楸、’轻装上阵。

　　(3)实行国际通行的会计与税收相分离的做法。财务会计和税法体现着不同的经济关系，分别遵循不同的原则、服务于不同的目的。因而企业会计制度应当与税收制度相互分离。根据会计制度计算的财务成果是会计利润（利润总额），按税收制度计算调整后的利润才是应纳税所得额。在实际工作中，会计制度如有与税收制度不一致或不相协调的，应按会计制度进行核算，纳税时再作调整。比如，股份有限公司提取的八项准备，提取比例由企业根据自身资产状况自行确定，这就必然会出现会计制度规定与国家税收规定不一致的问题。在这种情况下，企业应当按照会计制度的规定进行核算，在计算缴纳所得税时进行纳税调整。这与国际上通行的做法是一致的。

　　(4) 对会计要素的确认、计量、记录和报告全过程作出规定。市场经济条件下，企业实行了自主经营，特别是国有企业公司制改革之后，重大问题由股东大会、董事会决定，会计的角色也随之发生了变化，客观上要求对会计要素的确认、计量、记录和报告等全过程作出规定。此次统一《企业会计制度》打破了原来行业会计制度人为分割的体系，较好地解决了这一问题，这与国际惯例中的财务会计概念是一致的。

　　(5) 首次提出“实质重于形式”原则。“实质重于形式”作为一项重要的国际会计惯例，是指经济实质重于具体表现形式。与世界上一些发达国家的真实公允原则也是一致的。如：我国《企业会计制度》对关联企业的确定就充分体现了“实质重于形式”的原则。

　　可见，我国的会计环境决定了我们的会计规范只能是一边建设，一边完善，不断的与国际会计实现协调。

　　王海波　(沈阳惠天热电股份有限公司，辽宁沈阳110036)