关于改进上市公司内部控制审计的思考

摘　要：过去的2011年，是会计师事务所接受委托对上市公司内部控制进行审计的第一年，会计师事务所及上市公司对内部控制审计的认识还存在偏差，本文就目前上市公司内部控制审计的现状、存在的问题进行分析，从而提出如何改善现状、改进上市公司内部控制审计提出自己的看法。

关键词：内部控制审计；现状；改进
一、 内部控制审计的概念及背景
　　（一） 内部控制审计的概念
     内部控制审计是指会计师事务所接受委托，对上市公司特定基准日内部控制设计与运行的有效性进行审计并发表审计意见。审计的内容包括对公司治理结构、机构设置、企业文化、人力资源政策等内部控制环境因素，及企业风险评估的程序、应对措施和信息传递有效性、保证内部控制规范建设和有效运行的机制等方面进行审计，全面评价企业设计和运行内部控制是否能够合理保证财务报告及相关信息合法、真实、完整及保护资产安全等内容。
　　（二）上市公司内部控制审计的背景
　  本世纪初，美国发生的安然、世通等重大财务舞弊案，向业界彰显了内部控制失效导致信息披露失真的严重性。美国在2002年颁布了《萨班斯法案》，首次提出对“财务报告内部控制”的有效性进行审计的要求。我国的财政部会同证监会、审计署、银监会和保监会于2008年5月和2010年4月，分别发布了《企业内部控制基本规范》、《企业内部控制评价指引》和《企业内部控制审计指引》，确立了我国的控制审计制度。《企业内部控制审计指引》自2011年1月1日起在境内外同时上市的公司施行，自2012年1月1日起在上海证券交易所、深圳证券交易所主板上市公司施行。
二、 上市公司内部控制审计的现状及问题
     按照证监会发布的《关于做好上市公司内部控制规范试点有关工作的通知》的要求， 2011年度共选取了284家公司开展内控规范试点工作, 其中包括按规定 2011 年应实施内控规范的境内外同时上市的 68 家公司和自愿参加内控规范试点的工作的216家公司。
　　2011年上市公司年报披露期间，上述公司中共有215家公司披露了内部控制审计报告，其中：境内外同时上市的68家公司全部披露了内部控制审计报告；另外自愿参加试点的216家公司中有147家披露了内部控制审计报告、8家公司披露了内部控制鉴证报告。在所有内部控制审计报告中无保留意见的214家、否定意见的仅1家。
　　经分析以上公司披露的内部控制审计报告及会计师事务所审计情况，上市公司内部控制审计主要存在以下问题：
     1.以“试点”的态度对待内部控制审计工作
　　审计中对内部控制审计的目的及要求认识存在偏差，对自身承接内部控制审计的执业能力评估不足，主观上以上市公司2011年实施内控规范试点工作，注册会计师则也以“试点审计”的态度对待内部控制审计工作，从而消弱了外部审计对规范上市公司内控规范试点工作的监督作用。
 2.在审计技术上准备不足
 （1）未能充分计划审计工作
　　在审计计划工作中，未能以风险为导向确定审计范围，未识别出被审计单位重要的业务单元、业务流程及重大风险领域。对审计中利用被审计单位内部控制自我评价工作及其他专业人员的工作计划不足，未充分评价其独立性及专业胜任能力。
（2）混淆内部控制审计与财务报表审计
     在整合审计过程中，内部控制审计的注册会计师不恰当的利用财务报表审计中实施的对内部控制测试工作作为出具内部控制审计报告的依据，甚至以财务报表审计中实施的实质性测试程序替代内部控制审计程序，未能实施进一步的审计程序。
（3）实施的审计程序不充分、审计底稿不完整
　　对公司层面的内部控制范围及要求缺乏深入的了解和识别，对被审计单位相关内部控制的关键点及流程缺乏必要的文字记录和相应的支持性证据底稿。对业务流程层面的内部控制描述不充分，难以识别出关键的控制点及审计测试点。在具体审计过程中，对测试样本量及样本的选择随意性较大，同时存在缺少支持性文档或相关文档与审计程序和证据缺乏关联性。对发现的内部控制存在的“偏差”、“缺陷”缺乏明确的评价标准，缺少相应的评价过程及底稿记录。
　　3.缺乏健全的内部控制审计管理
     部分会计师事务所内部研发能力较弱，缺少对内部控制审计的工作标准及技术指导，同时审计的内部质量控制复核程序落实不到位，缺少有相关工作经验的人参与复核。
三、 内部控制审计的改进建议
　　（一）监管部门加强监管与检查
     证监会、财政等监管部门及中注协等行业主管部门要不断深化对内部控制审计相关规章制度的宣传、动员和培训工作，指导会计师事务所做好内部控制审计业务。有重点地开展对从事内部控制审计业务会计师事务所的监管，加大检查力度，严格惩戒存在执业质量问题和违背职业道德情况的事务所。
　　（二）上市公司分阶段的加快完善内部控制体系建设
　　上市公司管理层应高度重视内部控制规范体系建设实施工作，建立健全内部控制领导体制和组织机构，大力推动内部控制规范体系实施工作，开展内部控制自我评价工作。尽早落实聘请会计师事务所进行内部控制审计事宜，最好在会计年度的上半年决定事务所聘请工作，以对企业完善内部控制和注册会计师测试、评价企业内部控制的有效性留下足够的运行空间。
　　（三）会计师事务所加强自身建设、积极应对内部控制审计的新要求
　　事务所应转变对待内部控制审计的“试点审计”态度，严格按《企业内部控制审计指引》的要求开展内部控制审计工作。制定相关审计业务规程指引，建立和完善内部控制审计业务质量控制体系，充分认识到内部控制审计业务时间安排的特殊性，尽早与上市公司进行沟通，在年度期中的早期开展内部控制审计。要积极组织、参加相关培训工作，准备相关专业人才，培养事务所内部控制审计专业人员，建设好内部控制审计专业团队，进一步提高内部控制审计的执业水平及业务复核质量。