浅谈管理会计在海外施工项目中的应用
2015年3月28日，经国务院授权，三部委联合发布了《推动共建丝绸之路经济带和21世纪海上丝绸之路的愿景与行动》。一带一路作为中华民族伟大复兴的国家战略，将撬动万亿资金出海，公路、铁路、港口等的基础设施建设将会迎来全新的发展机遇，必然将助推越来越多的中国建筑施工企业进一步走向海外，寻求更广阔的舞台。但是伴随机遇而来的是风险，微观到单个企业层面,如何在日益激烈的海外市场竞争中做大做强是时代赋予的深刻命题。新时期的海外建筑市场面临深刻变化，更强的行业对手带来的更大范围甚至是国家层面的竞争导致传统的海外项目管理方式巳经很难适应，一些影响施工企业海外业务长远发展的深层次问题在竞争中不断暴露出来。笔者认为,施工企业财务人员要适应“走出去”这种历史趋势并迎接国际化的挑战。与传统财务会计相比，管理会计作为企业战略、业务、财务一体化的最有效工具，恰恰适应了当前历史趋势下海外项目财务管理工作的需求。这就要求海外施工企业必须加强管理会计工作的推广和学习，切实领会和应用管理会计的精神和方法。
一、管理会计先进性分析
(一）有利于改善盲目扩张和预算成本僵化的问题。
国内市场的饱和，以及海外市场的热络导致企业市场开发人员，急于进人海外新市场和新业务领域，急于承接各类工程。导致企业海外经营额及海外完成产值指标年年增长，但是利润指标却不能同比例增长，甚至干一个项目亏损一个项目，对企业的现金流和持续经营能力造成极大影响。
另外，在项目开工前，海外项目通常以BOQ工程量和投标报价作为量价依据，按照“预算定额”和当地市场询价的方法编制标后成本测算。同时也存在图纸不全、边设计边施工的情况，造成相应的成本预测的僵化。例如海外项目标后测算中的“风险费”往往按合同额比例来确定，没有对“风险费”的界定和发生做出定性和定量的解释，既无概率预测也无权重信息，这对项目预测的合理性造成很大影响。如何避免海外业务发展“只管埋头拉车，不管抬头看路”的情形发生，是管理会计可以控制并合理解决的。
(二）有利于改善资产管理方面存在的问题。
海外项目通常对承包商的资源能力有更高要求，特别是进人新的市场和新的业务领域，前期往往需要投人较多人力、物力和财力。公司是资产的投资方，海外项目部是资产的融资方，在这方面出于不同的立场，海外项目部的考量往往与公司的考量存在不同，海外项目希望公司投人较大支持，特别是资金和资产上的大量投人以利于自身项目建设的又快又好开展；而公司的考量更多的是投入资金和资产的安全性，可回收性和盈利性。如何科学合理衡量海外项目的资产投人水平，以及科学合理地对投人资产进行管理和增值，是管理会计可以帮助公司决策人员制定投资策略，帮助项目实施人员制定融资策略的有利工具。
(三）有利于改善项目成本管理方面存在的问题。
海外建筑市场竞争日益激烈，普遍存在低价中标的现实，内外部环境的变化均会对施工成本和工程进度造成很大影响，项目实施中对成本管理稍有松懈将会造成亏损。在成本性态上，海外项目直接成本中的工料机的成本构成与国内项目存在很大不同，另外间接费用中一些突出海外项目特点的当地税费和人力资源当地社保费用等也是需要着重管控的方面。虽然近年来海外项目在成本控制口号上每每提及，但对于海外项目具体如何进行成本管理还停留在“头痛医头脚痛医脚”阶段，对一些潜在影响工程项目的成本因素和风险缺乏深刻认识，对技术创新和组织创新对施工成本的贡献认识比较模糊。细化到海外项目的业务部门，海外项目也往往照搬国内一套，还缺乏科学的具有海外施工特点的成本管理制度和方法体系。
(四）有利于改善考核奖惩方面存在的问题。
传统海外项目考核办法主要依托于考核责任状，过于关注收益和利润率等财务指标。而财务指标的计算基于财务报告，其质量又受到会计准则、财务人员职业判断和职业道德的影响。其缺陷显而易见，主要包括：
1. 存在通过盈余管理等人为操纵手段对财务报告进行粉饰的可能。例如人为控制固定资产折旧、周转材料摊销、内部服务定价等。
2. 存在短视现象，如项目部利益可能与公司整体利益存在背离。如分子公司间内部杀价竞争；缩减或推迟职工福利支出、内部控制支出等。
3. 财务指标是滞后指标和结果指标，不能揭示出经营问题的动因。如项目部收人目标没有实现，是工程量变动对总价造成影响，还是汇率变动使外币合同收人减少？财务指标只能反映做得怎么样，但没有表明应如何改善。
4. 财务指标一般是时期指标，不能实时或适时的提供业绩信息。财务指标是基于历史成本，没有考虑通胀等货币变动因素，这对在一些存在恶性通胀的国家开展项目建设的影响尤其明显。
5. 项目普通员工很难看到自己的工作和财务结果之间的明确关系。例如驻外办事处客户代表、保修期收尾人员等，对于客户的开发、维护以及满意度、忠诚度的提升十分重要。客户满意度、忠诚度的提升可以带来收入的提升，但采用收益或利润率指标难以计量驻外办事处客户代表、保修期收尾人员等的业绩。
二、管理会计在海外施工项目中的实践运用
(一）事前分析。
管理会计中对企业战略有专门的研究。从战略分析——战略选择——战略实施——战略控制，有一套科学的理论。笔者认为企业进人一个新兴的海外市场和新的业务领域，甚至是对海外新项目的投标与否，都可以运用管理会计方法进行科学论证。进人新兴市场前进行PEST外部环境分析；运用迈克尔?波特的“五力模型”帮助企业选择正确的业务领域以及其中具有吸引力的竞争位置；海外施工企业如何立足现有业务之间的战略关系以及综合考虑海外项目内部条件和外部环境的制约，波士顿矩阵和SWOT模型是很好用的分析工具。
另外针对目前在海外项目投标中存在的以“预算定额法”投标的现实，以及成本测算中的预测僵化问题。笔者认为应该发挥管理会计的预测作用，通过管理会计的各种预测技术，例如成本性态分析法、本量利分析法、敏感性分析法，甚至加人计算机技术的蒙特卡洛模拟分析法，对有关投标方案进行分析比较，权衡得失，从中选取最优方案。在这些环节中管理会计的重要作用在于对未来的经营状况、市场环境、需求变化等进行分析、预测和判断，严密进行数据分析、模型分析和不确定性分析。运用管理会计的预测技术，要结合当地市场环境，将工程各项成本指标进行分解预测，研究项目盈亏临界点、敏感因素概率分布、最好最坏情景分析等，既可以为海外项目投标报价提供指导意见，又可以对海外项目开工前后的财务预测和项目经营目标提供动态评价依据，预控项目的施工成本，将问题发现和解决放在最初环节。
(二)事中控制。
管理会计中对企业投资和融资策略有较大篇幅介绍，尤其是其中的项目投资决策方法对海外施工项目的借款控制有重要借鉴意义。管理会计中引人的现金流量和折现率两个重要概念是科学的投融资决策思路。在面对海外项目投资多少资产,授信允许海外项目从公司融资多少的问题上，可以结合项目实际情况，科学合理运用回收期法、净现值法、内含报酬率法做综合评价。另外在衡量项目特定风险上，运用敏感性分析法、情景分析法、蒙特卡洛模拟及决策树法可以为企业决策层提供定性定量的技术支持。同样，面对其他海外各种良莠不齐的投资机会，大到规模扩张（购置更多新设备或开设更多海外分子公司），小到立足现有资产的固定资产更新改造项目，上述管理会计投资决策方法都可以提供技术支持。
另外，面对海外项目成本管理存在的一些特殊问题，也可以引人管理会计思路。首先管理会计中对于分权管理和责任中心的认定对海外项目组织结构管理具有启发意义，海外项目作为基本的责任中心，是企业利益的源头。同时大到海外分公司、区域公司或业务分部，小到具体项目的工区、班组或某一个机台、一个部门都可以划定责任中心。合理划分责任中心只是第一步，还需要根据管理会计方法编制改良的标后预算，并下达年度、季度、月度成本控制目标，分解落实到划定的责任中心。各个责任中心在日常生产经营过程中，应该系统计量责任目标执行情况并分析比对,海外项目应建立健全责任报告制度，对各责任中心业绩进行计量，协调责任中心间内部管理关系等。
另外，采购管理是海外项目成本管理中比较重要的一环，管理会计知识体系同样对采购管理有科学论述和研究。包括海外项目物资部门存货管理，经济订货批量法及保险储备的应用，设备部门更新改造决策，商务部门应收账款管理等在管理会计中都有运用。
(三)事后评价。
为避免传统业绩评价指标过于注重财务指标而带来的一系列问题，根据管理会计理论，海外企业管理者需要动态制定、执行相应的竞争战略，应结合财务指标，通过设计非财务业绩指标来适时计量企业各海外项目的业绩，评估企业海外战略和目标的实现程度，改进运营控制。非财务指标一般是财务指标的先行指标，这方面管理会计主要介绍了关键指标法、平衡计分卡和对标管理法来对企业和项目进行科学的业绩评价。
例如关键指标法中，管理会计就建筑业提出了10个常用指标如下：
关键指标法评价的重点是组织中的个人，而不是对项目经营业绩的整体评价。作为公司海外战略目标的分解，能有力推动公司海外战略各个海外项目的执行，各海外项目员工对工作职责和业绩指标也会有共同认识和努力方向，而且关键指标法标准比较明确，易于计量和评价。
三、结语
建筑业已经从注重建筑产品本身的价值逐渐转向注重产品的社会价值，社会价值的本质是坚持对人的承诺，认为人的因素才是实现企业良性发展的根本。因此，所有的问题，归根结底都是人的问题。提升财务管理会计职能必须先提高财务人员执行力，海外项目财务人员在运用管理会计知识理论时应该具备战略预测能力、组织策划能力、节能创效能力、管控分析能力和优化更新能力。
虽然现代企业管理的要求让管理会计这门新兴的知识体系得以快速发展，但许多企业特别是走向海外的施工企业还缺乏大力推广和深人应用管理会计这门科学的制度保障和知识保障。如何尽快研究和发展出一套具有企业自身特色的管理会计运用体系，值得财务人员探索实践和总结。
中交第二航务工程局有限公司 胡约飞