对财务会计信息失真问题的再思考

　　摘　要：财务会计信息失真的原因是多方面的。会计信息生产者与会计信息之间存在的内在利益关系是其根本性原因；我国现行会计管理体制不尽合理是其体制性原因；部分会计核算事项需要职业判断和会计核算过程的自核性是主观性原因；现行财经法规和财会制度的自身缺陷是其客观性原因。

　　财务会计信息失真的成因是多方面的。既有内部原因，又有外部原因；既有主观方面的因素，又有客观方面的因素。现在回过头来重新加以审视，仅凭实施一部新《会计法》，确实难以全面根治会计信息失真问题。要从根本上治愈这一痼疾，必须从虚假会计信息的产生机理出发，有的放矢地亡羊补牢。

　　一、会计信息生产者与会计信息之间的内在联系是由现行会计管理体制和会计核算的特点所决定的，不可能因实施新《会计法》而割断它们的内在联系。一般来说，虚假会计信息的产生与会计信息的生成过程密切相关。这里既包括企业利益，也包括个人利益；既包括直接利益，也包括间接利益。在与会计信息相关的利益中，处在首位的是企业利益。企业通过提供虚假会计信息可骗取投资者、债权人及政府管理部门的信任，并由此获得投资倾斜、优惠贷款或减免税金等方面的经济利益。其次是个人利益。企业经营者有足够的能力和条件影响或迫使会计人员，通过制造虚假会计信息，由此获得职务、薪金、政治荣誉等方面的利益。在此过程中，会计人员既是具体参与者，也是利益分享者。会计人员作为会计信息的直接生产者，对会计信息质量有着至关重要影响。一方面，他们必须遵守国家的财经法规，避免因违反法规而影响自身的利益；另一方面，他们必须接受企业经营者领导，按企业经营者的管理要求完成会计工作，并由此获得提薪、留岗、升迁、奖励等方面的利益。与会计信息有关的利益中有些是直接利益，即相关人员可直接通过制造和提供虚假会计信息所获得的好处，如通过虚计利润多提效益工资、奖金等。也有些是间接利益，如企业经营者通过弄虚作假，制造业绩，扩大影响，提升个人和企业形象，为日后升迁、重用铺路搭桥。而会计人员为讨好企业经营者，按其授意制造虚假会计信息并因此获得领导信任和物质利益等。正是由于会计信息生产者与虚假会计信息之间密切相关的利益关系，构成了会计信息失真的内在动因。

　　二、新《会计法》在现行会计管理体制方面并没有突破原有的框架。现行会计管理体制的不合理之处，突出表现在以下三个方面：

　　（一）是人事管理受制于人。在现行管理体制下，企业会计的人事管理权由本单位负责，会计人员只能听任经营者摆布。这是会计信息失真滋生蔓延的温床。目前，由于改革不到位，国有资产所有者缺位，企业法人治理结构不健全，对经营者缺乏有效的监督制约，“内部人控制”现象严重。许多企业经营者集两种角色于一身，一方面行使所有者职能，代表国家管理企业，维护国家利益；另一方面又作为经营者，维护本企业和个人的利益。企业所有者与经营者的利益并不完全一致，当两者发生矛盾时，天平自然偏向后者。

　　（二）是财务监督无从发挥。国有企业的会计人员一直扮演着双重角色，既要对企业财务状况和经营成果进行反映，又要对企业经营者的经营行为进行会计监督。但是，企业经营者拥有经营自主权特别是用人权和分配权。会计人员作为企业的一员，直接服从被监督者的领导，会计人员的一切政治和生活待遇都是由被监督对象提供的，监督人的命运掌握在被监督人手中，利益同为一体，其个人利益完全取决于被监督者，而法律和政府有关部门又难以提供及时和过硬的利益保护，致使企业会计人员的内部监督、控制职能难以发挥。

　　（三）是法律责任不够明确。《会计法》只明确规定单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责，会计人员实际上只对单位负责人负责，同时也没有规定会计人员对造假行为负赔偿责任，《会计法》及相关法规规章对会计人员的法律约束力刚性不强。会计信息出了问题首先由单位负责人顶着，会计人员的执业质量和职业道德水平提高缺乏必要的外在压力。

　　三、按照会计具体准则和现行会计制度规定，会计核算中的某些具体事项需要凭会计人员的主观判断来进行，其中包含一定的人为操作空间，从而为会计人员制造虚假会计信息提供了职务上的方便，这是新《会计法》难以有效控制和防范的。会计核算工作是由会计人员具体动作的，虽然有客观的制度规范约束，但某些具体事项的记录、核算难免人为因素影响。如果会计人员不能完全排除各方面利益的干扰，其主观判断就会有失客观性和公正性。此外，会计信息产生过程的内部自控性，也为虚假会计信息的产生提供了便利条件。《会计法》规定，企业应设置会计机构并配备会计人员。除了部分小企业采用代理记帐外， 多数企业都设置了专门的会计机构，并配备了相应的会计人员，整个会计信息的生产过程完全置于企业内部，由企业自我运作、自我控制。在当前社会监督体系不健全、中介机构执业不规范的情况下，会计信息失真问题难以做到事前、事中的有效防范。

　　四、从实际运行情况看，现行的会计准则、财务通则以及财务会计制度仍然缺乏广泛的代表性和适应性，会计信息偏向国家政府部门和投资者，难以满足企业内部管理和经营决策的需要，这就为企业根据不同需要提供不同会计信息带来了现实可能性。新《会计法》在这方面也无能为力。现行会计准则、财务通则和财务会计制度的内容与其它财经法规，如《公司法》、《破产法》和税法存在不协调甚至相互矛盾之处，增加了会计准则、财务通则和财务会计制度的实施难度，影响了其权威性和公正性。《企业会计准则》作为会计准则体系的基本准则，应具有长远的适用性，定义应力求准确、完整，内容规定应力求严密的逻辑性和可操作性，但现行会计准则在这方面有明显的差距和不足。虽然财经法规对违法行为作了具体规定，但由于处罚不力，或疏于对会计违法行为的监督检查，客观上形成了对违法违纪行为的纵容，助长了会计信息失真问题的日益泛滥。

　　五、不断提高广大会计人员的业务素质和职业道德水平，以适应市场经济发展的客观需要是一项重大的基础性工程，在短时间内单靠实施新《会计法》确实难以奏效。一般情况下，会计人员是虚假会计信息的直接操作者，对于会计信息失真问题负有直接责任。一些单位反映，现在会计人员的总体业务素质有所提高，但是敬业精神和工作责任心普遍下降，“高学历、低水平”的现象并不鲜见。部分会计人员知识老化，对不断更新补充的会计制度和现行财会法规政策缺乏系统了解，导致大量的会计政策误解、核算失误等技术性错误，直接影响了会计信息的质量。此外，一些单位负责人在选择会计人员时，往往并不注重其工作能力和业务素质，而是任人唯亲，看谁听话，使得一些业务素质和职业道德素质不高的人占据了会计岗位，甚至担任了会计机构负责人。客观地讲，如果会计人员具备了较高的业务素质和职业道德，在一定程度上和一定范围内可以有效防范和抵制虚假会计信息的出笼。但是，治理会计信息失真不能完全依赖会计人员职业道德和业务素质的提高，如果没有良好的法制环境、正常经济秩序以及必要的行政措施作后盾，单纯依靠会计人员的个人素质，只能解决个别企业、行业的局部性问题，无法解决当前大面积存在的社会性问题。