浅析会计计量对企业经营成果的影响

摘　要：

关键词：会计计量；计量属性；经营成果
一、会计计量的含义
　　1971年美国会计学会发表的“会计计量基础委员会的报告”中曾认为，由于传统的会计已形成财务会计和管理会计两个方向，因而会计计量系统就存在两个完全不同的导向。为财务会计服务的计量，其导向是使会计协调股东和会计主体内部或外部利益相关者的权益，使经营活动产生的收益进行公平的分配；而为管理会计服务的计量，其导向是使会计有助于管理当局和投资者的决策。
　　尽管财务会计和管理会计在计量目标上有分歧，但彼此也有一定的联系。所以该报告对会计计量的定义是：“按照规则，在观察和记录的基础上，将数字分配给一个会计主体的过去、现在和未来的经济现象”。
二、会计计量体系的组成部分
（一）、计量单位
　　计量单位也叫计量尺度，是指对计量对象量化时采用的具体标准。在商品经济条件下，经济活动是同商品价值分不开的，企业的交易事项本身就意味着包含一定价值的数量关系变动，在会计上，这种数与量关系的确定与反映要以货币的形式来完成。因为货币的购买力不是稳定不变的，计量单位通常有两种选择：一是名义货币价值计量单位，二是不变购买力的货币单位。
（二）、计量属性
　　所谓计量属性，是指被计量客体的特性或外在表现形式。在会计上，计量属性是指资产、负债等要素可以用货币进行量化表述的方面，经济交易或事项可以从多个方面予以货币计量，从而有不同的计量属性。我国企业会计准则规定，会计计量属性主要包括：
　　1、历史成本。在历史成本计量下，资产按照购置时支付的现金或者现金等价物的金额，或者按照购置资产时所付出的对价的公允价值计量。负债按照因承担现时义务而实际收到的款项或者资产的金额，或者承担现时义务的合同金额，或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或者现金等价物的金额计量。
　　2、重置成本。在重置成本计量下，资产按照现在购买相同或者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。负债按照现在偿付该项债务所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。
　　3、可变现净值。在可变现净值计量下，资产按照其正常对外销售所能收到现金或者现金等价物的金额扣减该资产至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额计量。
　　4、现值。在现值计量下，资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金额计量。负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计量。
　　5、公允价值。在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。
（三）、计量模式
　　计量模式是计量单位和计量属性的组合形式。从理论上讲，以上两种计量单位和五种计量属性可以组合成十种计量模式，企业应当依据不同的会计环境以及不同时期的客观需要，选择相应的计量模式。
三、会计计量的基本原则及其对企业经营成果的影响
（一）、历史成本原则及其对企业经营成果的影响
　　传统财务会计模式是以历史成本计量为特征的。然而，随着会计界越来越多地试图把纷繁复杂的资产负债表外业务纳入表内核算和资产减值会计等的广泛应用，历史成本以外的计量基础（如公允价值、可收回金额等) 开始越来越多地被应用到会计实务中。财政部新颁布的会计准则中，对一些特殊资产或业务（如投资性房地产、非货币性交易）就明确了用公允价值来做会计计量。
　　用历史成本计价有着显著的有点，对会计账户和财务报表的项目而言，最相关的计量属性应为历史成本，因为它是交易成交时发生的，既公允又平等，而且有原始交易凭证可供稽核，可靠性有保证。对于一个持续经营的企业来说，除流动资产外，其他资产既不是为了卖而买，一般也不作为交换和支付的手段，持有这类资产是供企业长期使用和生产消费的，对其市场价格的变动，完全可以不予考虑。否则，对资产价值的频繁调整不但没有意义，而且会加大会计处理成本。
　　历史成本计价也有其局限性。它实际上只反映过去交易或事项发生时的信息，不能反映未来，而且同市场价格的变动毫无联系。现举例说明：某企业有甲产品存货，历史生产成本为10000元，年底销售取得收入16000元，但此时由于原材料涨价，现行生产成本（重置成本）为12000元。如果采用历史成本计价，核算所得销售毛利为6000元。但是，企业在年末要维持原来的生产能力，必须采用重置成本来计算费用和确定收益。因为对经营成果而言，相关成本应该是重置那些已耗用资产的现行成本，而与过去某个时期购入已耗资产所支付的价格是不相关的。这时，重置成本与历史成本之间的差额仅是资产的持有收益。
　　由此可以看出，对于上述业务，相对于历史成本计价，利用重置成本计价可以避免在价格变动时虚计收益，确切反映企业维持再生产能力所需生产耗费的补偿；而且以现行成本与现行收入相配比具有逻辑上的统一性，增强收益计量的可靠性。此外，利用重置成本计价还便于区分企业的经营收益和资产持有收益，有助于正确评价管理当局的经营业绩。
　　但是，重置成本计价也存在着重大缺陷。一是重置成本的确定较为困难，在计算上缺乏足够可信的证据，影响会计信息的可靠性。二是用重置成本计算利润会给企业偷逃所得税提供方便。所以我国新颁发的会计准则取消了存货计价方法中的后进先出法。即便会计准则不允许，我们仍应看到重置成本计价的有点，并在一定条件下运用，以便正确核算经营利润和评价管理当局业绩。
（二）、收入实现原则及其对企业经营成果的影响
　　原企业会计准则和会计制度对收入确认的条件、金额确定以及折扣、折让、退回的处理等均作了明确的规定：销售商品的收入，应当在下列条件均能满足时予以确认：1、企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；2、企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；3、与交易相关的经济利益能够流入企业；4、相关的收入和成本能够可靠地计量。
　　和旧会计准则相比，新会计准则就收入的确认增加了一条，即企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。合同或协议价款的收取采用递延方式，实 质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。
　　企业的会计核算应当以权责发生制为基础。即凡是当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用，不论款项是否收付，都应当作为当期的收入和费用；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不应当作为当期的收入和费用。
　　有时，企业发生的货币收支业务与交易事项本身并不完全一致。例如，款项已经收到，但销售并未实现；或者款项已经支付，但并不是为了本期的生产经营活动而产生的。为了明确会计核算的确认基础，更真实地反映特定时期的财务状况和经营成果，就要求企业在会计核算过程中应当以权责发生制为基础。
　　收付实现制是与权责发生制相对应的一种确认基础，它是以收到或支付现金作为确认收入和费用的依据。目前，我国的行政单位采用收付实现制，事业单位除经营业务采用权责发生制外，其他业务也采用收付实现制。
（三）、稳健原则及其对企业经营成果的影响
　　稳健原则又称谨慎原则，它可以理解为是对会计人员在某些经济业务或会计事项存在不同的会计处理方法和程序可供选择时，在充分考虑了相关性原则，客观性原则以及配比原则等其他会计原则的前提下，对收入、费用或损失的确认持谨慎态度，凡是可能的费用和损失应予以充分估计，而对可能的收入或利得尽量少记或不记。
　　稳健原则的本质是资本保持或资本维持，其经济含义是只有在资本得到维护或成本得到弥补以后，才能确认收益。合理应用稳健性原则能对企业经营中存在的风险加以合理估计，在风险发生之前将之化解，并对防范风险起到预警作用，有利于企业作出正确的经营决策，有利于保护所有者的利益，有利于提高企业的市场竞争力。会计核算中遵循稳健性原则还有利于正确计量企业经营成果和如实反映会计主体的财务状况，还可以使企业减少财产税和所得税的支出。
　　但是，由于稳健原则本身所具有的倾向性、不平衡性以及实务操作中存在的一些随意性，使得稳健原则与其他会计原则经常发生冲突。例如，稳健原则要求在会计实务中确认可能发生但尚未发生的损失与费用，这明显与真实性原则相矛盾。同时，成本与市价孰低法中的市价确定、或有损失的确定都带有很大程度的主观性，直接威胁着会计信息的如实反映。所以稳健原则运用的关键问题是稳健原则“度”的掌握，过度运用或运用不够都可能降低稳健原则优点的发挥而扩大其缺点的影响，使企业的财务状况和经营成果得不到准确的反映。

参考文献：
[1]赵英林. 《会计理论研究》[M].山东地图出版社，2002年.
[2]魏明海. 《会计理论》[M]. 东北财经大学出版社，2005年.
[3]财政部. 《企业会计准则》[M].经济科学出版社，2006年.
[4]葛家澍、刘峰.《会计理论》[M].中国财政经济出版社，2003年.
[5]葛家澍、林志军.《现代西方会计理论》[M].厦门大学出版社，2001年.