ＩＡＳＢ制定中小企业会计准则的进展及启示

国际会计准则及各国制定的会计准则大部分是针对大企业和上市公司，而很少考虑到中小企业的会计需要以及特殊问题。事实上，由于所处的经济环境不同，中小企业的会计需求与大型企业和上市公司相比存在着较大的差别。如果强制要求中小企业按照国际会计准则的标准执行，对中小企业来说将是一个沉重的负担，且不符合成本效益原则。在以欧盟为代表的一些国家和地区陆续要求上市公司采用国际财务报告准则以后，该准则的制定者iasb在全球范围内的认同感进一步提高，希望其能够关注中小企业会计问题，并制定让各国能够普遍遵循在世界范围内通用的中小企业会计标准。对此，iasb给予了积极的响应，花费了大量的时间与精力制定一套全球通用的中小企业会计准则，并取得了重大突破。
　　
　　一、iasb制定中小企业会计准则的历史背景
　　
　　近年来，各国逐渐认识到中小企业的重要性及中小企业会计的特殊性，中小企业会计信息需求有别于大企业会计信息需求。国际会计准则理事会(iasb)的前身——国际会计准则委员会(i-asc)并没有声明其制定的国际会计准则(ias)仅适用于或者主要适用于在公开资本市场上交易的上市公司，结果许多发达国家和某些较小的新兴经济发展中国家在所有企业均使用国际会计准则。虽然实践证明并不是所有中小企业在执行上存在着困难，但也有一部分中小企业由于实施国际会计准则的成本太高，以致于出现背离国际会计准则执行不严、实施质量不高等迹象。
　　鉴于中小企业会计的特殊性，在联合国国际会计和报告标准政府间专家工作组(isar)于2000年7月日内瓦召开的第17次会议上，联合国贸易和发展会议秘书处向大会提交了题为《中小企业会计》的讨论稿。2001年9月，isar在日内瓦召开的第18次会议上，各国专家围绕制定中小企业会计指南的指导思想、必要性基本框架、中小企业的分层标准、国际会计准则的取舍等问题进行了深入探讨。2002年10月，isar在日内瓦召开的第19次会议上，主要讨论了中小企业会计准则的制定问题，工作组针对现有国际财务报告准则并综合考虑其他国家关于中小企业的会计标准的基础，制定了一套适用于普遍意义的经济业务的报告模型。这样作为现行国际财务报告准则制定者的iasb，成为制定中小企业会计准则的最佳选择。可见，中小企业会计问题已在世界范围内引起了高度重视，对于iasb来说制定一套单一的高质量、可理解和可执行的适用于中小企业的会计准则势在必行。
　　
　　二、iasb取得的成果与进展
　　
　　通过iasb的不懈努力，在中小企业会计项目上取得了一系列的成绩，在一些原则性问题达成共识的同时，实务操作领域也有所突破。
　　(一)中小企业会计准则的拟建与发布会计信息使用者主要是银行、金融公司、中小企业主、职业经理人以及税务机关。为了更好地满足使用者的需求，应制定一套单一的，降低中小企业财务报告负担的高质量、可理解和可执行的中小企业会计准则。iasb将采取以现行的国际财务报告准则为逻辑起点，按中小企业会计准则的指定，建立在与国际财务会计准则同一概念框架基础上，保留其中的原则性部分的方法来解决。iasb将采用以下三种形式发布中小企业会计准则：中小企业并不运用国际财务准则的大部分内容，单独集结方便理解和使用；每一中小企业会计准则前均包含目标和内容概要；按国际会计准则(ias)/国际财务报告准则(ifrs)及常委会解释的组织和编码。
　　(二)中小企业定义的范围界定iasb明确表示，使用国际财务报告准则的主体，应由各国监管机构和准则制定者来决定，其当前任务是为中小企业确定一个清晰的定义，明确规定一组使用中小企业会计准则的主体。iasb主要从以下三个方面对中小企业作出界定：一是不划定数量规模标准；二是公众受托责任；三是中小企业会计准则的实施范畴——所有非公众会计责任主体。
　　(三)iasb简化国际财务报告准则中的原则性要求鉴于现行国际财务报告准则中某些是针对公众公司的会计信息使用者的特定需求，而对于非公众企业不必披露该方面的信息。另外，iasb已决定在不改变确认和计量原则的情况下，可以考虑在国际财务报告准则的基础上对确认和计量原则有选择性地简化，这也是中小企业准则制定的关键所在。因此，iasb强调将在综合考虑使用者需求及成本效益分析的基础上进行，使其不影响使用者的决策的同时也要符合成本效益原则。
　　(四)iasb对中小企业会计准则的相关规定iasb认为，在中小企业会计准则中有明确规定的情况下，中小企业不能选择其他国际财务报告准则中规定的方法，也不允许其选择对某些事项按照中小企业会计准则进行核算，对其他事项按照国际财务报告准则的规定进行。

　　
　　三、iasb制定中小企业会计准则对我国的启示
　　
　　中小企业是促进国民经济发展的重要保障之一，对我国中小企业会计建设工作更是当务之急。我国作为[asb成员，需要制定一套具有“本国特色”的中小企业会计准则，尽快实现与国际会计准则的“接轨”。
　　(一)健全与完善我国中小企业界定标准我国在对中小企业的界定上，不同部门出于不同目的、在不同时期作出的界定也不尽相同。2005年1月1日，我国正式实施《小企业会计制度》遵循了国务院发布实施的《企业财务会计报告条例》中对小企业划分标准的原则性规定：即不对外筹集资金，经营规模较小的企业。可以看出我国在制定小企业会计制度时，没有遵循iasb所考虑的是否具有公众受托责任等定性标准，而是直接概括出财务会计上真正存在特殊会计需求的小企业的本质特征。随着我国中小企业的发展和进一步国际化，应考虑我国中小企业的定性界定标准，这也是符合同国际惯例接轨的需要。
　　(二)吸收扩大中小企业相关利益者参与，制定公正公平的中小企业会计准则目前我国会计准则以及《小企业会计制度》制定的大部分过程是对外保密的，在征求意见稿对外公布前，只有制定者了解制定情况，其应用者和执行者广大事务者的参与则甚少，甚至在征求意见稿的阶段，反馈回来的意见处理结果过程也不公开。而iasb在原来已组建的中小企业项目咨询专家组的基础上，进一步吸收中小企业会计信息提供者和使用者的参与，从而有效地增加该准则制定的透明度与可行性。鉴于此，在我国启动一套准则制定过程中确保能充分地吸收、采纳各方意见的公开公平的准则制定程序，增加制定过程的公开性，吸收更多的小企业相关利益者参与制定及修正，进行反馈意见的交流，将有利于健全和完善《小企业会计制度》的理论与实务。
　　(三)重视成本效益原则iasb将中小企业会计准则的逻辑起点定位在现有的概念框架及相关国际财务报告准则的基础之上。对概念框架和国际财务报告准则的任何修订必须服从中小企业会计准则的目标，制定任何中小企业会计准则均须评估用户的需求及其成本效益，这就需在满足用户需求和减轻报告负担之间进行平衡。财务报告信息的编制与传递是需要成本的，信息披露的成本会随着信息披露数量的增加而增加，以致于削弱中小企业的市场竞争优势，应充分考虑对中小企业确认与计量要求进行简化，同时简化披露与呈报要求，但不能以牺牲会计职业判断为代价。
　　(四)力求与国际标准相协调wto情景下的中小企业处在国际化大市场中。从整体上来说，我国小企业会计制度的概念框架的各个要素均应符合iasb对主体会计准则的基本要求，因为iasb事实上是通过对各国的中小企业的调查报告等形式“自下而上”的一种共性的研究和总结，融合该套会计准则的最主要责任是各国的准则制定者。因此，它应当是一套充分满足中小企业需求而制定的准则。对于具体细化的内容，iasb规定还是由各国的司法机构制定，但对于iasb在该准则中已明确的概念框架、规则和原则，在考虑我国特定的经济环境的前提下，应当与其保持协调，这样才能更好地与之接轨。此外，我国的企业会计准则本身还存在很多与国际会计准则不一致的地方，将直接影响到小企业制度国际化的步伐。因此，在小企业制度国际化的同时也必须加快我国企业会计准则的国际化，小企业会计制度在概念框架、会计要素上仍受制于企业会计准则，这是由制度本身之间的协调性所决定的。
　　我国目前仍然处于计划经济和传统经济体制向市场经济体制的转轨过程中，市场经济体制正在逐步确立和完善，会计制度改革和会计准则建设也正处于完善和发展中，我国应积极关注并参与iasb制定中小企业会计准则的进程，为我国中小企业争取更多制度上的权利。在中小企业会计制度建设方面，澳大利亚致力于在与本国政治法律制度协调并符合本国国情需要的情况下，最大限度地将本国会计准则与国际准则接轨的经验予以重视并借鉴。在全球化的背景下，我国可以借鉴国外的先进经验，加快会计制度改革步伐，早日完成适合我国小企业会计制度与iasb的中小企业会计准则的接轨、协调。