预算会计制度改革的思考

　　政府预算发展到今天，已经有一百多年的历史。自产生之日起，政 府预算就成为备受公众、政治家和学者关注的、常新的‘热点”特别是 经济学者对政府预算的研究，取得了大量的成果，极大地刺激了政府预 算管理水平的提高。但时至今日，无论西方发达国家还是发展中国家 都没有找到一种完美的政府预算管理制度，而且这种不完美甚至缺陷 严重的情况在中国更是突出。我国现行的预算会计包括财政总预算会 计和单位预算会计，其中，单位预算会计又包括行政单位会计和事业单 位会计。从预算会计的适用范围看，相当于国外的政府会计。

    1997年, 我国对预算会计制度进行了重大改革，制定并发布了财政总预算会 计制度》、行政单位会计制度》、事业单位会计准则》和事业单位会 计制度》以及医院、学校、测绘等特殊行业的会计制度。1997年的预算 会计改革与1992年的企业会计改革就其改革背景及作用而言，都非 常相近，即对传统的计划经济体制下的会计核算模式进行改革，初步建 立了适应社会主义市场经济体制的新模式。自1998年实施新的预算 会计制度以来，我国的预算会计环境发生了重大变化，我国以加强和规 范财政管理为中心，在财政预算管理制度方面进行了一系列改革，包括 改革预算编制方法，细化预算编制内容，实行零基预算和部门预算;逐 步实施国库集中收付制度;积极推行政府采购制度等，进一步明确了 预算会计的公共性、非营利性、财政性的特点，明确了会计核算的管理 模式，规定了预算会计的一般原则，使预算会计在理论和实际上取得 了重大的进展。改革的实施使预算会计制度在核算内容上出现了许多 新情况，原来的核算内容及核算方法已不能适应新的变化，另外，从政 府会计改革的趋势看，由于我国预算会计仍采用收付实现制，与国际通 行做法存在较大差异，在执行中也暴露中一些深层次的问题。预算作 为政府宏观调控的重要手段，它与一国经济和社会发展是密切相关 的。因此，我们需要继续探索，采取有效手段不断完善我国政府预算管 理制度。

　　一、进一步改进和完善预算会计的必要性

     现行预算会计制度于1988年实施以来，基本上满足了各级财政 部门和行政事业单位预算管理和会计核算的需求，对提高我国预算会 计整体水平起到了积极作用，同时也为我国预算会计核算进一步向国 际惯例靠拢打下了基础。但距离社会主义市场经济体制的要求还很 远，因此，我们需要继续探索，采取有效手段不断完善我国政府预算管 理制度。

　　(一)从预算制度看预算会计改革必要性（1)现行预算会计制度不 适应我国公共财政发展得需要。公共财政管理的核心是提高财政管理 的透明度，保证财政资金使用得有效性和政府预算的、公正、透明，考 察部门预算的合理性及其，考察政府采购成本的公允性。这些，都需要 及时、准确的政府会计信息作支撑。我国现行预算会计制度和会计信 息质量，尚不能满足上述要求，不适应我国公共财政发展的需要。（2) 现行预算会计制度不能完整准确地反映政府资产状况。完整准确地反 映政府的资产和经济资源状况，是提高提高政府财政信息透明度的重 要标志，也是政府合理配置资源的必要条件。我国现行预算会计制度 未能达到这一要求。具体表现为A■现行事业单位会计只核算了固定 资产原价，规定按固定资产价值记账，没有对固定资产计提折旧、核算 反映固定资产使用损耗情况。这就使固定资产帐面价值与实际价值不 一致；无法在报表上准确提供公共产品或服务的成本。不能准确的核 算和反映政府固定资产。对固定资产及其使用情况缺乏报告，容易导 致资源流失。B.不适应新形势下政府资产多样化的要求，难以对国有 股权和有价证券形态的政府资产进行会计确认和计量。在社会主义经 济体制下，政府投资除了无偿拨款和有偿贷款外，还有政府参股形式。 政府参股资金拨出后，一方面进入企业经营资金的运动过程，另一方 面成为国有股权形态存在的政府资产。对此，现行财政总预算会计制度未能对国有股权进行会计确认、计量、记录和报告，无法真实反映政府资产全部。

　　(二)从会计基础问题看预算会计改革必要性。我国预算会计采用 的是收付实现制原则，随着政府职能的扩展，其预算管理体制转为公 共财政管理体制，它所固有的缺陷日益明显：(1)非现金交易不作为收支及时核算，收入与成本无法配比，不能 完整反映业绩。相应的债权、债务也不能确认，如当期应承担但未实际 偿付的借款利息、当期许诺后期支付的养老金福利等不作为负债核算 确认，导致信息失真。同时忽视隐性负债，如政府担保形成的或有负 债、养老金和社会保险计划按原定利率或精算方法的承诺可能导致的 若干年后的巨额现金流出等，隐藏了政府的财政风险。各类债务信息 通过不同的渠道产生，分散在不同部门和不同预算级次，缺少整合和 汇总。（2)不能全面反映单位资金运动和工作的绩效。以收付实现制为 标准提高的会计信息，实际上只反应了现金的运动，而不是整个财政、 事业资金的运动。往往不能科学的提供资金运动和业务运作情况，反 映的受托管理职能范围较窄，局限于预算管理，无法全面考评政府的 行政业绩。

　　(三）从财务报告问题看预算会计改革必要性。我国虽有各级政府 财政部门的预算会计体系，覆盖几十万预算单位和层层汇总上报的会 计报表制度，但是预算会计信息主要是通过决算形式提供给立法机关 与公众的，反映的信息不够充分。主要表现在：（1)财务报告立足于政 府使用，未考虑公众、审计机构、相关利益人及潜在使用人的需求，并 使财务报告脱离外部监督。（2)只揭示财务信息，不揭示非财务信息， 揭示的财务信息也不全面、不真实，如缺乏国有资产产权及收益权、社 保基金运营的会计信息，固定资产不计提折旧，负债计量不实，长期资 产缺乏计量等。（3)报告体系不完善，政府资产负债表没有报表附注， 缺乏能够完整反映政府资产、负债的财务报告。

　　二、我国现行预算会计改革的几点建议

    (一)预算会计改革应分步推进。

　　由于我国的预算会计环境已发生重大变化，对现行预算会计进行 改革，已成为当务之急。在具体推进预算会计改革时，应分两步走。第一 步，对与当前的财政预算管理改革不相适应的内容，应抓紧制定相应的 会计核算规范，对现行预算会计制度进行补充和完善。对于实施政府 采购、国库集中收付制度以后出现的新业务，如由于财政资金流向变 化而引起的收入和支出的计量、确认问题，购入工程物资的计价问题 等，应分别在财政总预算会计和行政、事业单位会计中做出相应的补 充规定，同时，为了适应编制部门预算的需要，应将固定资产购建业务 纳入行政、事业单位的会计核算中，并对行政、事业单位的固定资产采 取折旧政策，真实反映各单位的资产存量及使用情况。第二步，着手研 究制定我国的政府会计体系和政府财务会计报告制度，新制度出台后, 可先在部分地区和部门试行，视条件成熟后再全面推开。由于我国现 行预算会计制度适应范围过窄，会计对象主要是预算资金的收支活动, 难以全面核算和反映政府的经济资源占用及使用情况，也难以核算和 反映政府的债务规模及偿债情况，所以，应对预算会计从整体框架上进 行全面改革， 研究制定我国的政府会计核算制度和财务会计报告制 度。新制度出台后，为稳妥起见，可先在部分地区和部门进行试点，待条 件成熟后再全面推开。这种先试点再推开的做法，实施起来比较稳妥， 也是大多数国家的成功经验。

　　(二）采用两种计制基础相结合的财务报告体系。

　　权责发生制与收付实现制的关系权责发生制和收付实现制都是会计的核算基础，只不过在权责发生制下，提供的会计信息更全面。但 是，在会计实务中，不论是企业会计，还是政府会计，都没有绝对意义上 采用一种核算或报告基础，实际上权责发生制能够全面反映政府的资产和负债，可以更好地帮助经济决策，而收付实现制则能反映现金的流 入、流出以及存量，以便帮助政府作出合理的财政收入政策以及确定 债务规模，只有两者相结合，才能反映全貌。从现金流量表的编制原理 上讲，该表正是以收付实现制为基础编制的。在推进我国预算管理和 会计改革时，引入权责发生制是一个必然的选择，但是，我们在认识上 不能偏颇，不能一谈到权责发生制，就忽视了收付实现制的有关信息。 国外政府会计运用权责发生制的实践证明，它能克服收付实现制的缺 陷，大大提高政府会计信息的透明度，加强政府对资产、负债的管理， 提高行政管理的效率和效果。我国政府会计采用的收付实现制也有它 突出的特点，表现在，它能提供相当便利的现金流信息并实现对现金 的有效控制，监督财政收支的合法性，在防止腐败浪费上也有相当大 作用。各国政府在政府会计改革中的推进方式及实施范围等方面各有 特点。就其推进方式而言，主要有以下三种:一是采用一步到位”的方 式，即对政府会计的核算基础直接由收付实现制改为完全的权责发生 制，其代表国家有新西兰、澳大利亚、英国等。二是采用‘分步到位”的 方式，即卩:先由完全的收付实现制过渡到修正的收付实现制，再由修正 的收付实现制过渡到修正的权责发生制，最后由修正的权责发生制改 为完全的权责发生制。加拿大主要采用这种方式。三是采用逐渐扩 展”的方式，即:先是根据实际情况对部分收入、支出项目或对部分资 产、负债项目实行权责发生制，此后，再逐渐推广扩大。美国采用了这种 方式，如:对联邦退休雇员的退休金中个人不能承担的部分，由政府部 门按权责发生制方法确认成本;对政府直接贷款和贷款担保采用权责 发生制进行会计处理等。

　　(三）完善财务报告制度构建新的财务报告体系：®资产负债表及其附表采用权责发生 制，根据政府受托责任活动的特点设立报告要素。应对固定资产计提 折旧，充分计量长期资产，合理确认不良资产，促进政府对资产的持续(上接第152页）后还要把猪肉切成小块，用竹竿串起来分送各家，以 表示骨肉之亲”之意。在湘西侗族，用猪耳朵订亲。揭西的客家人，当 外甥女出嫁时，外甥郎会送糖包给外祖母吃，并送一猪臂敬奉外祖母， 以表示尊敬，收下后，外甥女出嫁前，外祖母必须准备淡青色的裙子一 件，寓意外甥女出嫁后子孙成群。

　　西游记中的猪八戒我们都很熟悉也很喜欢。虽然他浑身缺点， 但是他却非常容易满足，幽默滑稽，勤谨憨厚本分，有一种朴实的责任 感，充满对自己的宽容。这样一个有许多缺点却不失善性的懒散人物， 对于今天社会中的我们有着一定的启迪意义。

　　四、结论

    通过对猪这种动物的分析，我们看到了俄汉两种文化之间的差异。 这样，在学习俄语的过程中，我们应多了解俄罗斯的历史文化，社会习 俗，风土人情等，不仅可以提高学习俄语的兴趣，而且可以不断提高语 言水平，顺利达到交际目的，为两国友谊的发展做出自己的贡献。@ •(上接第186页）对人发展的非智力因素的隐性部分，走向了定性与定 量科学评价的轨道。

　　5.结语

    我国学校体育走过了令人难忘和值得回顾的历程。特别是在改革 开放20年间，我国的学校体育发生了历史性的变化，取得了显著的成 就。在今天我们跨入21世纪去再创与描绘学校体育新图时，我们不能 不以历史的责任感去冷静地回眸学校体育的历程，从中获取在新世纪 前进的启示和动力。