浅析土地增值税纳税筹划的思考

摘　要：

关键词：
一、 土地增值税概念综述
　　土地增值税是对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，就其转让房地产所取得的增值额征收的一种税。它的纳税要素包括：
　　（一） 土地增值税纳税人
　　凡是有偿转让我国国有土地使用权、地上建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）产权，并且取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人。
　　（二）土地增值税征税对象和纳税范围
　　土地增值税的征税对象是：有偿转让房地产所取得的收入，包括有偿转让房地产所取得的全部价款和经济收益。从形式上讲，包括货币收入、实物收入和其他收入。
　　土地增值税的纳税范围是：转让国有土地使用权；地上建筑物及其附着物连同国有土地使用权一并转让。所谓“转让”，是指以出售或其他方式的有偿转让。它不包括以继承、赠与等方式的无偿转让。至于出租房地产行为、受托代建工程，由于产权没有转移，不属于纳税范围。
　　（三）土地增值税计税依据、纳税期限与纳税地点
　　土地增值税以纳税人转让房地产所取得的增值额为计税依据。增值额为纳税人转让房地产所取得的收入减除规定的扣除项目金额后的余额。土地增值税的纳税人应于转让房地产合同签订之日起7日到房地产所在地的税务机关办理纳税申报，并向税务机关提交房屋及建筑物产权、土地使用权证书、土地转让和房产买卖合同、房地产评估报告以及其他与转让房地产有关的资料。
二、 房地产发行业土地增殖税的特殊性
　　我国《土地增值税暂行条例》规定，土地增值税实行四级超率累进税率（30%、40%、50%、60%）。计算增值额的扣除项目有：（1）取得土地使用权所支付的金额：（2）房地产开发成本、费用；（3）新建房及配套设施的成本、费用，或者旧房及建筑物的评估价格；（4）与转让房地产有关的税金；（5）财政部规定的其他扣除项目。《土地增值税暂行条例》还规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税。随着房地产市场竞争的日益激烈，土地使用权的取得成本日益飚升。就房地产开发企业而言，是高成本高风险；就消费者而言，是高价位高负担。长此以往势必不能形成房地产开发业的良性循环。房地产开发企业如何在保证基本利润率的前提下有效降低税费从而降低房价，已成为房地产企业在市场竞争中获胜的关键。
三、 房地产企业土地增殖税纳税筹划方法
　　（一）控制增值额法
　　从土地增值税计税原理可知，控制、降低增值额的途径有两条：减少销售收入或者增加可扣除项目。从表面现象上看，这样做都会减少企业的利润，损害企业的利益，其实不尽然。如果增值率略高于两级税率档次交界的增值率，通过适当减少销售收入或者增加可扣除项目，可以减少增值额，降低土地增值税的适用税率，从而减轻土地增值税税负。这种情况如果把握得好，不一定减少企业的利润，可能反而还会增加企业的收益。
　　1． 通过减少销售收入降低增值额
　　在进行土地增值税纳税筹划时，增值额很关键。税法规定的扣除项目有五部分，纳税人需要特别注意的是：税法允许扣除的项目比企业实际核算中涉及的项目要少，所以计算增值额时必须以税法规定为准。增值额小，计税额就小，适用的税率就低，土地增值税税负就轻。
　　税法规定，纳税人建造普通住宅出售，如果增值额没有超过扣除项目的20%的，免予征收土地增值税。增值额超过扣除项目金额20%的，应就其全部增值额按规定计税。可见，纳税人建造住宅出售的，应考虑增值额增加带来的效益与放弃起征点的优惠而增加的税收负担之间的关系，避免增值额稍高于起征点而导致得不偿失。
　　2． 通过增加可扣除项目降低增值额
　　如果纳税人能够最大限度地扩大费用列支比例，则肯定会节省很多税款。当然这种筹划应有一定的限度，无节制地任意扩大的后果就是导致税务机关的纳税调整，结果反倒得不偿失。而且这种扩大也并不是越大越好，在必要的时候适当地减少费用开支可能效果会更好，这主要是针对房地产开发业务较多的企业。因为这类企业可能同时进行几处房地产的开发业务，不同地方开发成本比例因为物价或其他原因可能不同，这就会导致有的房屋开发出来销售后的增值率较高，而有的房屋增值率较低，这种不均匀的状态实际会加重企业的税收负担，这就要求企业对开发成本进行必要的调整，使得各处开发业务的增值率大致相同，从而节省税款。
　　（二） 收入分解筹划法
　　在累进税制下，收入的增加预示着相同条件下增值额的增加，从而使高的增值额适用较高的税率，档次爬升现象会使得纳税人税负急剧上升。纳税人进行房地产开发，往往涉及的工程范围比较多，如建筑工程、安装工程、装饰装修工程、设备购置等。如果就整个房地产开发项目签署合同，则整个开发过程中发生的费用均属于总投资的范畴，并就其整体计算缴纳土地增值税。但实际上，房地产开发项目的开发进程，是分期进行的，不可能同时完工。这时纳税人可以利用不同工程的性质，选择适用的不同税种，进行税务筹划。考虑到当前房地产开发企业大多是多种经营，既从事建筑业，又从事加工业，既有房屋销售业务，又有各种设施销售和装饰装修业务及物业管理服务，因此房地产企业通过将不动产销售价格部分分解至其附营业务的收入上，就可以大幅度降低税率。
　　（三） 均衡申报各种房地产价格
　　同一家房地产企业开发的房地产有不同的档次，其品味、市场定位不一样，销售价格也不一样，也就是说，既有低价格的普通标准住宅，又有中档住宅、写字楼，还有高档住宅、别墅和写字楼，不同地方（地区）的开发成本比例因为物价或其他原因可能不同，这就会导致有的房屋开发出来的销售后的增值率较高，而有的房屋增值率较低，各类房地产的增值额和增值率都有悬殊。房地产的增值额和增值率是计算销售不动产业务应纳土地增值税的主要依据，而土地增值税实行超率累进税率，增值率越大，适用税率越高。累进税率制度下，纳税的原则是应尽量避免太高税率的出现，避免收入呈波峰与波谷的大幅变化，不均衡的状态实际会加重企业的税收负担，较均衡的收入能减轻税负。所以为降低土地增值税税负，企业可以采取不单独核算的方法，将价格不同的房地产销售收入合并申报，以适用较低的土地增值税税率；或者 对各个开发项目的开发成本进行必要的调整使得各处开发业务的增值率大致相同，从而节省税款。采取这种方法应注意，对于纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税，对于企业开发的增值率不太高的普通住宅应尽量控制在增值率20%范围内，以享受到土地增值税的免税政策。
　　
参考文献
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